In vielen Handwerksbetrieben hilft die Ehefrau des Inhabers bei administrativen Tätigkeiten und wird auch bisweilen als geringfügig Beschäftigte geführt. Lässt man der Ehefrau als besonderes Bonbon einen auf das Unternehmen zugelassenen Firmenwagen zur uneingeschränkten privaten Nutzung zukommen, kann sich eine damit verbundene steuerliche Erwartung nicht ohne weiteres erfüllen.
Der Fall
Ein Unternehmer und seine Ehefrau werden für die betreffenden Steuerjahre 2012 bis 2014 für die Einkommensteuer zusammenveranlagt. Der Unternehmer führt einen Betrieb, dessen Gewinn er für die vorgenannten Jahre im Wege der Einnahmen-Überschuss-Rechnung ermittelte. Ab Dezember 2012 stellte der Unternehmer seine Ehefrau auf geringfügiger Basis als Büro-, Organisations- und Kurierkraft an. Hierzu wurde ein schriftlicher Arbeitsvertrag geschlossen, in dem eine regelmäßige wöchentliche Arbeitszeit von neun Stunden festgehalten war. Weiter war vereinbart, dass die Dienste wie unter anderem Bankgeschäfte, Vorbereitung der Buchhaltung und Mahnwesen an Dienstagen im Homeoffice sowie donnerstags und freitags insbesondere in Gestalt von Kurierfahrten im Außendienst zu erbringen waren.
Von Dezember 2012 bis August 2014 stellte der Unternehmer seiner Ehefrau einen kurz zuvor erworbenen Opel Astra und nach dessen Verkauf ab September einen ebenfalls gebraucht erworbenen Saab Vector Kombi zur Verfügung. Den Sachbezug ermittelte der Unternehmer nach der Ein-Prozent-Regelung, den Differenzbetrag zum Gesamtvergütungsanspruch zahlte er jeweils aus. Die beiden Autos wurden dem Betriebsvermögen zugeordnet. Die vereinbarte Vergütung aus dem Beschäftigungsverhältnis seiner Ehefrau nebst Abgaben sowie sämtliche Fahrzeugaufwendungen wurden unter Gegenrechnung des Verkaufserlöses aus der Veräußerung des Opel Astra als Betriebsausgaben erfasst. Als Korrektiv wurde der Sachbezug aus der privaten Nutzungsmöglichkeit der Fahrzeuge angesetzt.
Die Sichtweise des Finanzamtes
Das Finanzamt führte eine Außenprüfung durch und erkannte das Arbeitsverhältnis zwischen Unternehmer und Ehefrau steuerlich nicht an. Zwar hatte der Außenprüfer keine Zweifel daran, dass das vereinbarte Arbeitsverhältnis auch tatsächlich durchgeführt wurde, jedoch erkannte er in den konkret getroffenen Vereinbarungen eine Fremdunüblichkeit. Das bedeutet, der Außenprüfer nahm einen Vergleich mit den Vereinbarungen vor, die getroffen worden wäre, handelte es sich bei der Arbeitnehmerin nicht um die Ehefrau des Unternehmers. Auf dieser Basis ordnete er sodann den Pkw dem Privatvermögen und nicht dem Betriebsvermögen zu. Den Einsprüchen des Unternehmers half das Finanzamt nicht ab.
Die gerichtliche Überprüfung der Entscheidung des Finanzamtes
In erster Instanz hob das Finanzgericht die von dem Unternehmer angefochtenen geänderten Einkommen und Gewerbesteuermessbescheide für die eingangs genannten Steuerjahre auf. Der Bundesfinanzhof schloss sich in seinem Urteil vom 10. Oktober 2018 (X R 44/17 und X R 45/17) indes der Sichtweise des Finanzamtes an und hob die Entscheidungen des Finanzgerichts Köln vom 27. September 2017 (3 K 2546/16 und 3 K 2547/16) auf und verwies die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das Finanzgericht zurück.
Nach Ansicht des Bundesfinanzhofes war die Sache im Zeitpunkt des ersten Urteilsspruchs noch nicht zur Entscheidung reif. Dies begründet der BFH damit, dass das Finanzgericht – wenn auch von seinem Standpunkt aus zu Recht – keine Feststellungen dazu getroffen hat, in welchem Umfang die beiden Fahrzeuge tatsächlich betrieblich genutzt wurden. Diese Feststellung hält der BFH indes in der Sache für entscheidungserheblich, weshalb er nun dem FG die Aufgabe zugewiesen hat, diese nachzuholen. Hierzu werden detailliertere Hinweise erteilt, in welcher Weise die fehlenden Feststellungen zu treffen sind. Es kann aus Sicht des BFH nicht ohne weiteres unterstellt werden, dass bei Anstellungen von Familienangehörigen eine missbräuchliche Gestaltung vorliegt, wenn – wie vorliegend der Fall – der Außenprüfer keine Zweifel daran hat, dass das vertraglich vereinbarte Arbeitsverhältnis auch tatsächlich durchgeführt wurde.
In Bezug auf die Nutzungsüberlassung von Kraftfahrzeugen steht deren miteingeräumte private Nutzungsmöglichkeit einer steuerlichen Anerkennung nach dem Dafürhalten des BFH einer steuerlichen Anerkennung als Betriebsausgabe zwar nicht grundsätzlich entgegen. Allerdings müssten die Nutzungsbedingungen in einer Weise ausgestaltet sein, wie sie auch bei einer Überlassung an eine nicht familienangehörige Arbeitskraft ausgestaltet worden wären. Hierzu sei eine wirtschaftliche Betrachtung erforderlich, die im Ergebnis die Gewährung der privaten Nutzungsmöglichkeit im Hinblick auf das zu zahlende Arbeitsentgelt als angemessene Gegenleistung erscheinen lassen müsse. Um dies sicherzustellen, könne der Unternehmer bei der Fahrzeugüberlassung vertragliche Vorkehrungen in Gestalt von Nutzungsbeschränkungen treffen, die eine für ihn unwirtschaftliche, weil zu extensive Privatnutzung auszuschließen geeignet sind. Anderenfalls laufe der Unternehmer insbesondere bei geringfügigen Beschäftigungsverhältnissen Gefahr, durch eine im Zeitpunkt der Nutzungsüberlassung kalkulatorisch nicht berücksichtigte intensivere Privatnutzung wirtschaftliche Risiken zu tragen, die durch die Arbeitsleistung der begünstigten Ehefrau nicht mehr aufgewogen werden können.
Vor diesem Hintergrund weist der BFH das FG darauf hin, dass es für die Entscheidung des Rechtsstreits letztlich darauf ankommen muss, ob die beiden Fahrzeuge dem Betriebsvermögen des Unternehmers zuzuordnen sind und in welchem Umfang eine betriebliche und eine private Nutzung stattgefunden haben. Für eine Zuordnung zum Betriebsvermögen ist eine betriebliche Nutzung von mindestens 10 % der Gesamtnutzung erforderlich.
Unser Tipp:
Bei der Beschäftigung von Angehörigen, wie sie gerade in kleineren Handwerksbetrieben üblich ist, sollte unbedingt darauf geachtet werden, dass die vereinbarten Konditionen einem Fremdvergleich standhalten. Im Zweifel sollte eine Rücksprache mit dem steuerlichen Berater erfolgen, um nicht wie im vorliegenden Falle auch noch Jahre später unangenehme Überraschungen mit erheblichen wirtschaftlichen Folgen erleben zu müssen.
Für die Fremdüblichkeit ist entscheidend, dass der Unternehmer nachweisen kann, dass eine Überlassung eines Dienstwagens auch zur privaten Nutzung insgesamt wirtschaftlich sinnvoll war und ist. Dazu kann es erforderlich sein, die Nutzung des Firmenwagens zu privaten Zwecken entweder durch das Bestimmen einer fixen Kilometerbegrenzung für private Fahrten einzuschränken. Ferner wird es erforderlich, zum Nachweis ein Fahrtenbuch in geeigneter Form zu führen.
Das Urteil des BFH kann im Volltext eingesehen werden unter: https://juris.bundesfinanzhof.de/cgi-bin/rechtsprechung/document.py?Gericht=bfh&Art=pm&Datum=2019&nr=39543&linked=urt (abgerufen am 08.04.2019).
